معمولا سود سهام هنگامی توسط واحد سرمایه گذار به عنوان در آمد شناسائی و در حسابها ثبت می‌شود که توسط واحد سرمایه پذیر اعلام و پرداخت می‌گردد . در صورتی که میزان سود سهام پرداختی توسط سهام سرمایه پذیر بیش از منابعی باشد که واحد مزبور برای اعلام سود سهام در اختیار دارد ، مبلغ اضافی باید به عنوان سود سهام مازاد بر سود قابل تقسیم محسوب شود . به عبارت دیگر سود سهام مازاد بر سواد قابل تقسیم بیانگر برگشت بخشی از حقوق صاحبان سهام واحد سرمایه پذیر به استثنای سود انباشته ، است . واحد سرمایه پذیر موظف است این موضوع را به نحو مناسب به اطلاع سلرمایه گذاران برساند . نظر به این که سود سهام مازاد بر سود قابل تقسیم به عنوان برگشت سرمایه گذاری تلقی می‌شود ، واحد سرمایه گذار باید این مبلغ را به حساب سرمایه گذارای بستانکار و حسابهای دریافتی یا بانک را حسب مورد ، بدهکار کند .
مثال : شرکت الف 15 درصد سهام عادی شرکت « ب » را در سال است ، شرکت الف سود سهام دریافتی را باید به شرح زیر در حسابها ثبت کند :
بانک 500/22
در آمد سود سهام 000/15
سرمایه گذاری در سهام شرکت «ب » 500/7
ثبت سود سهام دریافتی بر مبنای 15 درصد سود سهام اعلام و پرداخت شده .
2- کاهش دائمی در ارزش سرمایه گذاری :
زیانهای عملیاتی واحد سرمایه پذیر که به کاهش خالص دارائیهای آن منجر و دورنمای اقتصادی آن را به طور جدی خدشه دار می‌سازد ، توسط واحد سرمایه گذار در حسابها ثبت می‌شود .
در چنین وضعیتهایی بخشی از سرمایه گذاری بلند مدت از بین رفته قلمداد می‌گردد . واین واقعیت از طریق کاهش دادن ارزش سرمایه گذاری در حسابهای واحد سرمایه گذار نشان داده می‌شود . این نحوه عمل از نظر استانداردهای حسابداری نیز مورد تائید است .
« اگر کاهش در ارزش سرمایه گذاری دائمی باشد ، بهای تمام شده سرمایه گذاری ها باید به ارزش جدید کاهش داده شود ، مبلغ کاهش یافته باید به عنوان زیان تحقق یافته در حساب ثبت شود . ارزش جدید نباید در نتیجه افزایشهای بعدی در قیمت سرمایه گذاری ، تغییر کند »
ثبت حسابداری مربوط به زیان ناشی از کاهش دائمی ارزش سرمایه گذاریها به شرح زیر است :
زیان تحقیق یافته ناشی از کاهش ارزش سرمایه گذاریها
بلند مدت ***
سرمایه گذاری در سهام عادی شرکت .... ***
ثبت کاهش دائمی در ارزش سرمایه گذاریهای بلند مدت در سهام عادی
زیان ناشی از کاهش دائمی ارزش سرمایه گذاریها در محاسبه سود قبل از اقلام غیر مترقبه و آثار انباشته تغییرات حسابداری در صورت حساب سود زیان منظور می‌شود . اگر چه استانداردهای حسابداری رهنمودی جزئی در ارتباط با تعیین وجود کاهش دائمی در ارزش سرمایه گذاریهای بلند مدت ارائه داده است اما، برای شناسائی این کاهش موارد زیر نیز باید مورد توجه قرار گیرد :
تاریخ سرمایه گذاری در سهام
مبلغ کاهش در ارزش سرمایه گذاری و مدت زمانی که قیمت بازار سهام از بهای تمام شده آن کمتر بوده است .
وضعیت مالی ( وضعیت نقدینگی ) و آینده واحد سرمایه پذیر .
وضعیت مالی ( وضعیت نقدینگی ) واحد سرمایه گذار .
اهمیت مبلغ کاهش در ارزش سرمایه گذاری در مقایسه با سود خالص و حقوق صاحبان سهام واحد سرمایه گذار .
3_ به کار گیری قاعده اقل بهای تمام شده یا قیمت بازار :
طبق استانداردهای حسابداری ، به منظور بکارگیری قاعده اقل بهای تمام شده یا قیمت بازار
در مورد سرمایه گذاریهای بلند مدت ، بهای تمام شده سرمایه گذاریهای بلند مدت در هر زمان بهای اولیه سرمایه گذاریهای مزبور خواهد بود و به استثنای موارد زیر که بهای تمام شده جدیدی برای سرمایه گذاریها تعیین می‌شود .
الف – نقل و انتقال بخشی از سرمایه گذاری در سهام بین مجموعه سرمایه گذاریهای کوتاه مدت و بلند مدت ( تغییر طبقه بندی از کوتاه مدت به بلند مدت و بالعکس ) در مواردی که قیمت بازار آنها از بهای تمام شده کمتر است .
ب _ کاهش ارزش بخشی از سرمایه گذاریها تا قیمت بازار ، به منظور انعکاس کاهش دائمی در قیمت بازار ، که کمتر از بهای تمام شده ( اولیه ) سرمایه گذاری است .
در مواردی که جمع ارزش بازار مجموعه سرمایه گذاریهای بلند مدت ، بر مبنای روش بهای تمام شده ، از بهای تمام شده آنها کمتر است به کار گیری روشهای حسابداری خاص ضروری خواهد بود . این گونه مجموعه حسابداریها باید به اقل تمام شده یا قیمت بازار ارزیابی گردد .
در ثبت تعدیلی که در پایان دوره مالی برای به کارگیری قاعده اقل بهای تمام شده یا قیمت بازار انجام می‌شود ، از حسابی تحت عنوان ذخیره کاهش ارزش ، جهت ثبت تفاوت بین بهای تمام شده و قیمت بازار ، واز حسابی تحت عنوان زیان تحقق نیافته ، برای ثبت طرف مقابل آن استفاده خواهد شد . مانده حساب ذخیره کاهش ارزش سرمایه گذاری بلند مدت در ترازنامه از بهای تمام شده سرمایه گذاری بلند مدت و مانده انباشته زیانهای تحقق نیافته ناشی از این گونه سرمایه گذاریهای بلند مدت در قسممت حقوق صاحبان سهام به عنوان زیان سرمایه ای گزارش می‌شود . زیانهای تحقق نیافته در نتیجه تائید کاهش دائمی در ارزش سرمایه گذاریهای بلند مدت یا سودهای تحقق نیافته بعدی حذف می‌شود . در هیچ شرایطی سودهای انباشته تحقق نیافته که در نتیجه افزایشهای بعدی در قیمت بازار سرمایه گذاری ایجاد می‌شود نباید از زیانهای انباشته بیشتر شود زیرا به افزایش بهای تمام شده سرمایه گذاری منجر خواهد شد . به عبارت دیگر ، هر گونه افزایش بعدی در قیمت بازار سرمایه گذاری حداکثر می‌تواند مانده انباشته زیانهای تحقق نیافته را خنثی کند . برای تشریح نحوه حسابداری مربوط به ارزیابی سرمایه گذاریهای بلند مدت به اقل بهای تمام شده یا قیمت بازار مثالهای زیر ارائه می‌شود :
مثال 1- شرکت خراسان در ابتدای سال مبلغ 000 ر 200 ریال در سهام عادی شرکت تهران سرمایه گذاری کرده است . قیمت بازار سرمایه گذاری مزبور در پایان سال بالغ بر 000ر160 ریال و در پایان سال بالغ بر 000ر184 ریال بود .
ثبت حسابداری لازم به منظور ارزیابی سرمایه گذاری بلند مدت به اقل بهای تمام شده ، یا قیمت بازار در پایان هر یک از سالهای و به شرح زیر است .
پایان سال :
زیان تحقق نیافته کاهش ارزش سرمایه گذاریهای بلند مدت 000ر40
ذخیره کاهش ارزش سرمایه گذاریای بلند خمدت به قیمت بازار 000ر40
ایجاد و ثبت ذخیره کاهش ارزش سرمایه گذاریهای بلند مدت
پایان سال :
ذخیره کاهش ارزش سرمایه گذاریهای بلند مدت به قیمت بازار 000ر24
زیان تحقق نیافته کاهش ارزش سرمایه گذاریهای
بلند مدت 000ر24
تعدیل ذخیره کاهش ارزش سرمایه گذاریها به میزان مورد نیاز در پایان سال
زمانی که سرمایه گذاریهای بلد مدت به قیمتی کمتر از بهای تمام شده اولیه آن به فروش می‌رسد ، تفاوت به عنوان زیان تحقق یافته محسوب و در حسابها ثبت می‌شود اما تا پایان دوره حسابداری مربوط هیچگونه ثبتی در حسابهای ذخیره کاهش ارزش و زیان تحقق نیافته کاهش ارزش سرمایه گذاریهای بلند مدت صورت نمی‌گیرد .
در ادامه مثال قبل فرض کنید که شرکت سرمایه گذار در دهم شهریور سال بهشی از سرمایه گذاریهای بلند مدت را که بهای تمام شده آن 000ر100 ریال است به مبلغ 000ر75 ریال به فروش می‌رساند . قیمت بازار سایر سرمایه گذاریهای شرکت در پایان سال به شرح زیر است :
دهم شهریور سال :
بانک 000ر75
زیان تحقق یافته ( ناشی از فروش سرمایه گذاریهای بلند مدت ) 000ر25
سرمایه گذاریهای بلند مدت 000ر100
ثبت فروش بخشی از سرمایه گذاریهای بلند مدت
پایان سال :
ذخیره کاهش ارزش سرمایه گذاریهای بلند مدت به قیمت بازار 000ر6
زیان تحقق نیافته کاهش ارزش سرمایه گذاریهای بلند مدت 000ر6
تعدیل ذخیره کاهش ارزش سرمایه گذاریهای بلند مدت به میزان مورد نیاز در پایان سال
بخشی از ترازنامه شرکت خراسان در پایان هر یک از سالهای ، ، به شرح زیر خواهد بود :
سال سال سال
ریال ریال ریال
سرمایه گذاریها :
سرمایه گذاریهای بلند مدت در سهام به بهای تمام شده 000ر 200 000ر 200 000ر100
کسر می‌شود : ذخیره کاهش ارزش سرمایه گذاریهای
بلند مدت به قیمت بازار 000ر40 000ر16 000ر100
000ر160 000ر184 000ر90
حقوق صاحبان سهام :
سرمایه و سود ( زیان ) انباشته *** *** ***
کسر می‌شود : زیان تحقق نیافته کاهش ارزش
سرمایه گذاریهای بلند مدت 000 ر40 000ر16 000ر10
حقوق صاحبان سهام *** *** ***
مثال 2-
1_ شرکت گیلان در کمتر از 20 درصد سهام شرکتهای الف و ب را به شرح زیر خریداری می‌کند .
الف _ 000ر5 سهم 500 ریالی شرکت الف به قیمت هر سهم 200 را ریال
ب _ 000ر4 سهم 000ر1 ریالی شرکت ب به قیمت هر سهم 000ر2 ریال
2_ ارزش بازا رمزبور در پایان سال به شرح زیر بوده است :
الف _ ارزش بازار هر سهم شرکت الف 000ر1 ریال .
ب _ ارزش بازار هر سهم شرکت ب 100ر2 ریال
3_ ارزش بازار هر سهم شرکت الف در تا مبلغ 700 ریال کاهش یافت . کاهش مزبور دائمی است .
4- در تاریخ 000ر1 سهم از سهام شرکت ب به طور غیر منتظره به بهای هر سهم 400ر2 ریال نقدا به فروش رسید .
5- ارزش بازار سهام در پایان سال به شرح زیر بوده است ( انتظار می‌رود افزایش و کاهش در ارزش بازار سهام موقتی باشد ) ،
الف _ ارزش بازار هر سهم شرکت الف 550 ریال .
ب _ ارزش بازار هر سهم شرکت ب 200ر2 ریال .
ثبت های حسابداری مربوط به رویدادهای فوق به شرح زیر خواهد بود :
1_ در تاریخ ( خرید سهام ) :
سرمایه گذاریهای بلند مدت در سهام 000ر000ر14
بانک 000ر00ر14
2_ در تاریخ 29/12/ ( ثبت تعدیلی با توجه به بکارگیری قاعده اقل بهای تمام شده یا قیمت بازار ) :
زیان تحقیق نیافته کاهش ارزش سرمایه گذاریهای
بلندت مدت در سهام 000ر600
ذخیره کاهش ارزش سرمایه گذاریها به ارزش
بازار 000ر600
شرکت
تعداد سهام
بهای تمام شده هر سهم
جمع بهای تمام شده
ارزش بازار هر سهم
جمع ارزش بازار
سود ( زیان ) تحقق یافته
ریال
ریال
ریال
ریال
ریال
الف
000ر5
200ر1
000ر000ر6
000ر1
000ر000ر5
000ر000ر1
ب
000ر4
000ر2
000ر000ر8
100ر2
000ر400ر8
400000
000ر000ر14
000ر400ر13
000ر600
3- در تاریخ - شناسایی کاهش دائمی در ارزش سهام شرکت الف :
زیان تحقق یافته کاهش ارزش سرمایه گذاریهای بلند مدت
000ر500ر2
سرمایه گذاریهای بلند مدت در سهام 000ر500ر2
4_ در تاریخ - فروش غیر منتظره 000ر1 سهم شرکت ب :
بانک 000ر400ر2
سرمایه گذاریهای بلند مدت در سهام 000ر000ر2
سود تحقق یافته فروش سرمایه گذاریهای بلند مدت 000ر400
5_ در تاریخ - ثبت تعدیلی بر مبنای به کار گیری قاعده اقل بهای تمام شده یا قیمت بازار :
ذخیره کاهش ارزش سرمایه گذاریهای بلند مدت به ارزش بازار 000ر450
زیان تحقق نیافته کاهش ارزش سرمایه گذاریهای بلندت مدت 000ر450
محاسبات :
بهای تمام شده هر سهم
جمع بهای تمام شده
ارزش بازار هر سهم
جمع ارزش بازار
سود ( زیاد تحقق نیافته